Ecco un chiarimento da parte dei giudici comunitari sul come deve essere esercitato il diritto alla detrazione dell’Iva e quando deve essere negato nel caso in cui non siano stati rispettati i limiti di tempo previsti. La controversia in esame verte sull’interpretazione degli articoli 179, 180 e 273 della direttiva 2006/112/CEE (direttiva Iva) nell’ambito di un ricorso presentato da una società bulgara. Il ricorso è stato presentato in risposta a un avviso di rettifica fiscale emesso in seguito al diniego, da parte dell’Amministrazione fiscale bulgara, del diritto di detrarre l’Iva versata a monte. In particolare, una società di trasporti con sede in Spagna ha venduto degli autocarri e mezzi pesanti ad una società bulgara; il fornitore spagnolo, in tale occasione ha emesso dieci fatture e dichiarato una cessione intracomunitaria. La società bulgara ha emesso dieci verbali di acquisto intracomunitario, ha versato l’imposta dovuta e ha esercitato il suo diritto alla detrazione.
La posizione del Fisco bulgaro
L’Amministrazione fiscale bulgara ha ritenuto che l’acquisto intracomunitario, effettuato dalla società, non riguardando mezzi di trasporto nuovi, non rientrava nella deroga contemplata dal paragrafo 5 dell’articolo 99 del codice bulgaro, al regime di obbligo di registrazione di chi effettua un acquisto intracomunitario di beni. Il diritto alla detrazione è stato poi negato per inosservanza del termine di decadenza, in quanto esercitato dopo la scadenza del termine previsto dall’articolo 72, vale a dire per il periodo di imposta in cui tale diritto è sorto, ovvero in uno dei tre periodi di imposta successivi. Inoltre, per effetto delle modifiche apportate a questa ultima disposizione normativa dal 2010, il periodo entro cui è possibile far valere il diritto alla detrazione è stato elevato ai dodici periodi fiscali successivi.
La normativa comunitaria
L’articolo 179 della direttiva IVA stabilisce che il soggetto passivo opera la detrazione globalmente, sottraendo dall’importo dell’imposta dovuta per un periodo d’imposta l’ammontare dell’Iva per la quale il diritto a detrazione è sorto, nello stesso periodo, ed esercitato secondo quanto previsto dall’articolo 178; il successivo articolo 180 prevede invece che gli Stati membri possono autorizzare un soggetto passivo a procedere ad una detrazione non effettuata ai sensi degli articoli 178 e 179. Secondo l’articolo 273 della direttiva, gli Stati membri possono stabilire altri obblighi necessari ad assicurare la riscossione dell’Iva ed evitare evasioni d’imposta.
La questione pregiudiziale
Tutto ciò premesso, l’autorità giurisdizionale bulgara, investita della questione in esame, ha sottoposto alla Corte di Giustizia la seguente questione pregiudiziale: se gli articoli 179, 180 e 273 della direttiva IVA devono essere interpretati nel senso che ammettono un termine di decadenza come quello previsto dall’articolo 72 del codice bulgaro, tenendo conto di alcune circostanze peculiari della fattispecie.
Le valutazioni della Corte
In base a quanto previsto dagli articoli 167 e 179, in linea di principio, il diritto alla detrazione va esercitato durante lo stesso periodo in cui è sorto, vale a dire nel momento in cui l’imposta diviene esigibile. Del resto la possibilità di esercitare il diritto alla detrazione senza limiti di tempo contrasterebbe con il principio di certezza del diritto, che invece richiede che la situazione fiscale del soggetto passivo non possa essere messa in discussione indefinitamente.
Tuttavia, il giudice ‘a quo’ chiede di conoscere se un termine di decadenza, quale quello della fattispecie in oggetto (pari a 3 periodi fiscali oltre a quello nel quale è sorto il diritto alla detrazione, con periodi fiscali pari ad un mese) non renda praticamente impossibile o molto difficile, l’esercizio del diritto alla detrazione da parte del soggetto passivo.
In via generale, sembra che il termine in esame non renda impossibile l’esercizio del diritto alla detrazione; tuttavia, la valutazione va effettuata sulla base delle circostanza ricorrenti nel caso di specie. Al riguardo, la Corte osserva che il legislatore bulgaro ha stabilito un prolungamento del termine di decadenza prevedendo, nel rispetto delle condizioni previste dall’articolo 73, la facoltà di esercitare il diritto alla detrazione a prescindere dall’osservanza del termine di cui all’articolo 72, e d’altra parte modificando l’articolo 72, per consentire l’esercizio del diritto alla detrazione durante uno dei 12 periodi fiscali successivi a quello iniziale.
Quanto alla registrazione, condizione per l’esercizio del diritto alla detrazione, è considerata effettuata a partire dalla data del rilascio e non dalla domanda di registrazione; da ciò deriva che il fatto che l’esercizio del diritto alla detrazione nei limiti del termine di decadenza non sia reso praticamente impossibile, dipende dalla durata della procedura di registrazione. Nel caso di specie, la società bulgara avrebbe avuto a disposizione soltanto un mese dopo la data di rilascio della sua registrazione. La Corte rileva altresì che l’obbligo per il soggetto passivo di dichiarare l’inizio della sua attività non è elemento costitutivo del diritto alla detrazione, ma rappresenta un requisito formale a fini di controllo. Il principio di neutralità dell’IVA esige che la detrazione sia accordata se sono soddisfatti gli obblighi sostanziali, anche nell’ipotesi in cui siano stati omessi alcuni obblighi formali; non possono pertanto essere imposte, ai fini della detrazione dell’imposta, condizioni supplementari che sortiscano l’effetto di vanificare l’esercizio dello stesso.
Da ciò deriva che, una volta soddisfatte le condizioni sostanziali, la mancata registrazione non può privare il soggetto passivo del diritto alla detrazione.
Il pronunciamento della Corte
Secondo la Corte gli articoli 179, 180 e 273 della direttiva IVA devono essere interpretati nel senso che non ostano all’esistenza di un termine di decadenza che limita l’esercizio del diritto alla detrazione, purchè tale termine non renda eccessivamente difficile o praticamente impossibile l’esercizio di tale diritto. La valutazione spetta al giudice nazionale che può tener conto della successiva proroga del termine di decadenza, nonché della durata di una procedura di registrazione ai fini Iva, che deve essere effettuata in tale termine, per potere esercitare il diritto alla detrazione.
